Публикация

В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Иными словами, квалифицирующими признаками налогового правонарушения являются: противоправность действий (бездействия) лица; наличие вины лица в совершении налогового правонарушения; наличие установленной НК РФ ответственности за совершение противоправных действий (бездействия). Противоправность деяния применительно к налоговым правонарушениям означает, что действия (бездействия) лица нарушают конкретные правовые нормы, установленные НК РФ или другими федеральными законами о налогах и сборах. Статьей 107 НК РФ установлено, что ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица. Таким образом, должностные лица организации (руководитель и главный бухгалтер) не являются субъектами налоговых правонарушений.

Для целей НК РФ (ст. 11) понимаются:

• под организациями - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ (российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории России (иностранные организации). Таким образом, созданный на территории России филиал иностранного юридического лица может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения. В то же время филиал российской организации к такой ответственности привлечен быть не может, в случае совершения им налогового правонарушения к такой ответственности подлежит привлечению создавшее его юридическое лицо;
• под физическими лицами - граждане России, иностранные граждане и лица без гражданства.

Однако не следует забывать о том, что индивидуальные предприниматели – это физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Соответственно, предприниматели являются субъектом налоговых правонарушений и могут нести налоговую ответственность.

Обязанности налогоплательщика установлены ст. 23 НК РФ, в том числе обязанность уплачивать законно установленные налоги; встать на учет в налоговые органы, если такая обязанность предусмотрена НК РФ; вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены налоговым кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, иные обязанности. Налогоплательщики-огранизации и индивидуальные предприниматели помимо вышеназванных обязанностей обязаны в установленные сроки письменно сообщать в налоговый орган, соответственно, по месту нахождения организации, месту жительства предпринимателя: об открытии или закрытии счетов (лицевых счетов), предприниматели – о счетах, используемых ими в предпринимательской деятельности; обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях; обо всех обособленных подразделениях организации, созданных на территории РФ (за исключением филиалов и представительств) и изменениях в ранее сообщенные в налоговый орган сведения о таких обособленных подразделениях; обо всех обособленных подразделениях российской организации на территории Российской Федерации, через которые прекращается деятельность этой организации (которые закрываются этой организацией); о реорганизации или ликвидации.

Определяя круг обязанностей налогоплательщика, НК РФ предусматривает возможное наступление юридической ответственности за невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей.

В соответствии с действующим законодательством Российской Федерации за невыполнение или ненадлежащее выполнение организацией-налогоплательщиком обязанностей предусматривается:

• ответственность за совершение налогового правонарушения, установленная НК РФ, мерой которой являются налоговые санкции в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных НК РФ (ст. 114 НК РФ);
• административная ответственность за правонарушения, предусмотренные КоАП РФ;
• уголовная ответственность, установленная УК РФ. Субъектами уголовной ответственности являются должностные лица организаций, индивидуальные предприниматели. Сами организации не являются субъектами уголовной ответственности.

Прежде чем перейти к вопросу об ответственности налогоплательщиков-организаций, следует сказать о том, что существует две формы вины в совершении налогового правонарушения (ст. 110 НК РФ). Налоговое правонарушение признается совершенным:

• умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия);
• по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

При выявлении умысла в его совершении применяются более жесткие налоговые санкции. Например, по ст. 122 (неуплата или неполная уплата налога) сумма штрафа меняется с 20% до 40 % от неуплаченной суммы налога.

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Ниже нами приведены составы налоговых правонарушений и размеры санкций (за исключением специальных составов за нарушение налогового законодательства, например, банками).

Статьей 112 НК РФ предусмотрены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. В частности, смягчающими ответственность обстоятельствами признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Анализ арбитражной практики показывает, что такими иными обстоятельствами могут быть:

1) самостоятельное обнаружение налогоплательщиком и устранение нарушений налогового законодательства, поскольку «непринятие во внимание этих обстоятельств при решении вопроса о размере штрафа может способствовать уклонению налогоплательщиков от исполнения указанной выше обязанности в надежде, что ошибки налоговым органом не будут обнаружены» 1 ;

2) незначительный характер правонарушения (например, незначительность пропуска срока представления налоговой декларации) 2 ;

3) наличие у предпринимателя иждивенцев, тяжелое состояние здоровья или предпенсионный возраст 3 ;

4) несоразмерность размера штрафа совершенному налоговому правонарушению 4 ;

5) изъятие документов уполномоченным государственным органом 5 ;

Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение (п. 2 ст. 112 НК РФ). Наличие отягчающих вину обстоятельств не препятствует суду учесть одновременно и смягчающие ответственность обстоятельства, поскольку предельный размер уменьшения налоговой санкции не установлен 6 , а НК РФ не ставит возможность уменьшения размера штрафа при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства в зависимость от наличия отягчающих ответственность обстоятельств.

Кроме того, в случае вынесения налоговым органом решения о привлечении налогоплательщика к ответственности следует обращать внимание на то, имеются ли обстоятельства, исключающие привлечение к ответственности. К таким обстоятельствам НК РФ относит (ст. 109 НК РФ):

1. отсутствие события налогового правонарушения;
2. отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;
3. совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;
4. истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Во второй части статьи вы прочитаете об административной и уголовной ответственности за нарушение налогового законодательства.

1 П. 17 Информационного письма ВАС РФ от 17.03.2003 № 71.

2 Постановление ФАС ВСО от 08.04.2008 А10-3436/07-Ф02-1188/08, от 21.02.2008 А33-13458/07-Ф02-356/08, от 19.02.2008. № А33-12418/07-Ф02-383/08, ФАС МО от 14.04.2008 № КА-А41/802-08.

3 Постановление ФАС Уральского округа от 04.08.2009 № Ф09-5377/09-С2, Западно-Сибирского округа от 18.11.2008 № Ф04-6009/2008(12811-А27-19), ФАС Поволжского округа от 20.05.2008 по делу № А55-16884/07, ФАС Западно-Сибирского округа от 22.05.2007 № Ф04-3123/2007(34389-А75-31), постановления ФАС ВСО от 24.07.2007 № А19-913/07-41-Ф02-4575/07.

4 Постановления ФАС ЗСО от 23.01.2008 № Ф04-362/2008(906-А67-26), от 22.04.2008 № Ф04-2542/2008(3973-А81-31), Ф04-2542/2008(4138-А81-31).

5 Постановлении ФАС СЗО от 30.05.2000 № А56-31511/99.

6 Постановления ФАС ВСО от 08.05.2007 № А19-10870/06-Ф02-2519/07, ФАС ВВО от 16.04.2007 № А38-3216-17/288-2006, ФАС СКО от 16.04.2008 № Ф08-1888/2008-680А.

8.4. Ответственность за нарушения налогового законодательства

Ответственность за совершение налоговых правонарушений – это применение уполномоченными на то государственными органами (должностными лицами) соответствующих мер наказания к гражданам и субъектам хозяйствования за совершенные ими нарушения законодательства о налогах и предпринимательстве.

Ответственность за совершение налоговых правонарушений обладает всеми признаками, присущими юридической ответственности вообще, а также характерными признаками, а именно:

Основанием является налоговое правонарушение;

Носит, как правило, имущественный характер;

Применение ответственности урегулировано нормами налогового, административного или уголовного права;

Объектами ответственности являются плательщики (иные обязанные лица), налоговые агенты, их представители, банки.

Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

Отсутствие события налогового правонарушения;

Отсутствие состава налогового правонарушения;

Истечение сроков давности привлечения к ответственности. При этом, сроки давности для привлечения к ответственности в отношении административных правонарушений в сфере налогообложения установлены ст. 7.6 КоАП и составляют 3 года со дня совершения и 6 месяцев со дня обнаружения правонарушения , за исключением административных правонарушений, предусмотренных статьями 11.61, 11.62, 13.1, 13.3, 13.8–13.11 КоАП, совершенных физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, административное взыскание за которые может быть наложеноне позднее одного года со дня их совершения .

В отношении уголовных преступлений, связанных с уплатой обязательных платежей сроки давности зависят от степени тяжести совершенного преступления и в соответствии со ст. 12 и 83 УК составляют:

- два года за совершение преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 261.1 УК (Изготовление в целях сбыта или сбыт поддельных акцизных марок Республики Беларусь);

- пять лет за совершение преступлений, предусмотренных ст. 231 УК (уклонение от уплаты таможенных платежей), ч. 1 ст. 243 УК (Уклонение от уплаты сумм налогов, сборов путем сокрытия, умышленного занижения налоговой базы либо путем уклонения от представления налоговой декларации (расчета) или внесения в нее заведомо ложных сведений, повлекшее причинение ущерба в крупном размере), ч. 2, 3 ст. 261.1 (Использование заведомо поддельных акцизных марок Республики Беларусь, действия, предусмотренные частями первой и второй указанной статьи, совершенные повторно либо организованной группой);

- десять лет за совершение преступления, предусмотренного ч. 2 ст. 243 УК (Уклонение от уплаты сумм налогов, сборов путем сокрытия, умышленного занижения налоговой базы либо путем уклонения от представления налоговой декларации (расчета) или внесения в нее заведомо ложных сведений, повлекшее причинение ущерба в особо крупном размере).

Основанием применения мер ответственности является совершение налогового правонарушения.

Состав налогового правонарушения идентичен составам других правонарушений: объект, объективная сторона, субъективная сторона, субъект.

Объект правонарушения - это определенная разновидность общественных отношений, урегулированных правом, на которые посягает противоправное виновное деяние. В данном случае объектом являются интересы государства в сфере уплаты налогов и предпринимательской деятельности.

Субъект правонарушения - лицо, совершившее противоправное деяние. Рядом составов налоговых правонарушений предусмотрен специальный субъект - должностное лицо, индивидуальный предприниматель, а в отношении административных правонарушений, субъектом может признаваться юридическое лицо.

Важнейшим признаком субъекта налогового правонарушения является наличие у него правоспособности, а в отдельных случаях и дееспособности.

Объективная сторона правонарушения - ее образуют все те элементы противоправного деяния, которые характеризуют его с внешней стороны. Объективная сторона правонарушения может выражаться в действии (например, сокрытие прибыли (дохода)) или бездействии - непостановка на налоговый учет в налоговой инспекции, непредставление в налоговый орган соответствующих документов.

Субъективная сторона правонарушения - состоит из элементов психического характера, представляющих собой внутреннее отношение правонарушителя к своему противоправному деянию, к его результатам, к средствам достижения целей. К этим элементам относятся: 1) вина правонарушителя; 2) мотивы, которыми руководствовался нарушитель, совершая противоправное деяние (мотив – это непосредственная внутренняя побудительная причина совершения противоправного деяния); 3) цель, которую он стремился достичь своими противоправными деяниями.

За совершение налоговых правонарушений законодательство устанавливает два вида ответственности :

Административная;

Уголовная.

В зависимости от вида, устанавливаются и особенности привлечения виновного лица к ответственности.

Административная ответственность за правонарушения в налоговой сфере предусмотрена главой 13 КоАП «Административные правонарушения против порядка налогообложения» (Приложение). Данная глава содержит 14 составов правонарушений:

Статья 13.1. Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе;

Статья 13.2. Осуществление деятельности без постановки на учет в налоговом органе;

Статья 13.3. Нарушение срока представления информации об открытии (закрытии) счета в банке и (или) небанковской кредитно-финансовой организации;

Статья 13.4. Нарушение срока представления налоговой декларации (расчета);

Статья 13.5. Нарушение правил учета объектов налогообложения и (или) доходов, расходов, других элементов налогового учета;

Статья 13.6. Неуплата или неполная уплата суммы налога, сбора (пошлины), таможенного платежа;

Статья 13.7. Невыполнение или выполнение не в полном объеме обязанности по удержанию и (или) перечислению суммы налога, сбора (пошлины);

Статья 13.8. Непредставление документов и иных сведений для осуществления налогового контроля либо представление недостоверных сведений, а равно отказ от подписания акта налоговой проверки;

Статья 13.9. Нарушение порядка открытия счета плательщику;

Статья 13.10. Нарушение порядка и сроков исполнения поручений, решений органа Комитета государственного контроля Республики Беларусь, налогового или таможенного органа о перечислении, взыскании налога, сбора (пошлины), таможенного платежа, пени, а равно неисполнение указанных документов;

Статья 13.11. Неисполнение решения органа Комитета государственного контроля Республики Беларусь, налогового или таможенного органа о приостановлении операций по счетам плательщика, налогового агента, иного обязанного лица;

Статья 13.12. Незаконные начисление и выплата премий;

Статья 13.13. Отсутствие при реализации товаров, оказании услуг документа, предусмотренного законодательством о едином налоге;

Статья 13.14. Необеспечение зачисления выручки от реализации товаров (работ, услуг), иного имущества на счета в банках и (или) небанковских кредитно-финансовых организациях и неосуществление платежей с них.

В результате унификации действующего законодательства, 20 июля 2007 года были внесены изменения в КоАП, в результате которых главы 11, 12 и 13 были изложены в новой редакции. В данной редакции нашли отражение все ранее существовавшие положения, которые позволяли дифференцировать меры ответственности в зависимости от различных критериев: от суммы неуплаченных налогов, периода просрочки, формы вины, субъекта правонарушения.

Так статья 13.6 предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату суммы налога, сбора (пошлины), таможенного платежа. При этом, неуплата или неполная уплата плательщиком, иным обязанным лицом суммы налога, сбора (пошлины), совершенные должностным лицом юридического лица по неосторожности, если сумма доначисленных налогов, сборов (пошлин) за проверенный период не превышает одного процента от общей суммы исчисленных за указанный период сумм налогов, сборов (пошлин), учет которых осуществляется налоговыми органами, – влекут наложение штрафа в размере от двух до восьми базовых величин. Те же деяния, но если сумма доначисленных налогов, сборов (пошлин) за проверенный период составляет более одного, но не более трех процентов от общей суммы исчисленных за указанный период сумм налогов, сборов (пошлин), учет которых осуществляется налоговыми органами, – влекут наложение штрафа в размере от восьми до двенадцати базовых величин и т.д. Неуплата или неполная уплата физическим лицом, не являющимся должностным лицом юридического лица или индивидуальным предпринимателем, – плательщиком, иным обязанным лицом суммы налога, сбора (пошлины), совершенные по неосторожности, если неуплаченная или неполностью уплаченная сумма налога, сбора (пошлины) превышает одну базовую величину, – влекут наложение штрафа в размере пятнадцати процентов от неуплаченной суммы налога, сбора (пошлины), но не менее одной базовой величины.

Если же в деянии субъекта присутствует умысел, то п. 7 ст. 13.6 устанавливает, что: «Неуплата или неполная уплата плательщиком, иным обязанным лицом суммы налога, сбора (пошлины), совершенные должностным лицом юридического лица умышленно, – влекут наложение штрафа в размере от двадцати до шестидесяти базовых величин» и т.д.

При этом в текст главы 13 включены примечания, которые позволяют снизить размер применяемых санкций или вообще не привлекать лицо к ответственности. В частности примечание к той же статье 13.6 устанавливает, что не являются административным правонарушением, предусмотренным частями 1–6 ст. 13.6, неуплата или неполная уплата плательщиком, иным обязанным лицом суммы налога, сбора (пошлины), если ими:

Своевременно направлено без последующего отзыва поручение банку и (или) небанковской кредитно-финансовой организации на перечисление причитающейся суммы налога, сбора (пошлины), не исполненное банком и (или) небанковской кредитно-финансовой организацией по причине отсутствия на счете плательщика, иного обязанного лица средств, достаточных для исполнения этого поручения в полном объеме;

Внесены изменения и дополнения в налоговую декларацию (расчет) и уплачена причитающаяся сумма налога, сбора (пошлины) до назначения проверки, в результате которой могут быть обнаружены такие неуплата или неполная уплата (по административным правонарушениям, выявленным в результате камеральной налоговой проверки, – до составления акта проверки).

Наличие таких положений позволяют говорить о действительной справедливости наказания и адекватности наказания совершенному деянию, поскольку во главу угла ставится не только сам факт неисполнения налогового обязательства, но и обстоятельства совершения правонарушения. Кроме того, наличие таких критериев, на взгляд автора, стимулирует плательщика принимать все меры для скорейшего исполнения налоговых обязательств, т.е. своевременно передавать в банк платежное поручение на перечисление сумм налогов, сокращать просрочку уплаты платежей и т.д.

В соответствии со ст. 3.30 ПИКоАП протоколы по правонарушениям, предусмотренным главой 13 КоАПвправе составлять :

1. Органы внутренних дел – по правонарушению, предусмотренному ст. 13.13 «Отсутствие при реализации товаров, оказании услуг документа, предусмотренного законодательством о едином налоге».

2. Органы КГК – по всем правонарушениям, предусмотренным главой 13 КоАП.

3. Таможенные органы - по правонарушению, предусмотренному ч. 9 ст. 13.6 КоАП «Неуплата или неполная уплата в установленный срок плательщиком, иным обязанным лицом таможенного платежа на сумму более одной четвертой базовой величины, в том числе совершенные должностным лицом юридического лица», ст. 13.10 «Нарушение порядка и сроков исполнения поручений, решений органа Комитета государственного контроля Республики Беларусь, налогового или таможенного органа о перечислении, взыскании налога, сбора (пошлины), таможенного платежа, пени, а равно неисполнение указанных документов», ст. 13.11 «Неисполнение решения органа Комитета государственного контроля Республики Беларусь, налогового или таможенного органа о приостановлении операций по счетам плательщика, налогового агента, иного обязанного лица»

4. Налоговые органы - по всем правонарушениям, предусмотренным главой 13 КоАП, кроме ч. 9 ст. 13.6.

5. Органы Министерства торговли - по правонарушению, предусмотренному ст. 13.13 «Отсутствие при реализации товаров, оказании услуг документа, предусмотренного законодательством о едином налоге».

6. Органы Фонда социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь (далее - ФСЗН) - по правонарушению, предусмотренному ст. 13.14 «Необеспечение зачисления выручки от реализации товаров (работ, услуг), иного имущества на счета в банках и (или) небанковских кредитно-финансовых организациях и неосуществление платежей с них».

Рассмотрение административных дел , предусмотренных гл. 13относится к компетенции :

Суда (ст. 3.2 ПИКоАП) – по правонарушениям, предусмотренным ст. 13.13 «Отсутствие при реализации товаров, оказании услуг документа, предусмотренного законодательством о едином налоге» и ст. 13.14 «Необеспечение зачисления выручки от реализации товаров (работ, услуг), иного имущества на счета в банках и (или) небанковских кредитно-финансовых организациях и неосуществление платежей с них» (дело рассматривается единолично судьей районного (городского суда)).

Органов внутренних дел (ст. 3.6 ПИКоАП) – по правонарушению, предусмотренному ст. 13.13 «Отсутствие при реализации товаров, оказании услуг документа, предусмотренного законодательством о едином налоге».

3. Органов КГК (ст. 3.7 ПИКоАП) – по всем правонарушениям, предусмотренным главой 13 КоАП.

4. Таможенных органов (ст. 3.12 ПИКоАП) – по правонарушениям, предусмотренным ч. 9 ст. 13.6, 13.10 «Нарушение порядка и сроков исполнения поручений, решений органа Комитета государственного контроля Республики Беларусь, налогового или таможенного органа о перечислении, взыскании налога, сбора (пошлины), таможенного платежа, пени, а равно неисполнение указанных документов», 13.11 «Неисполнение решения органа Комитета государственного контроля Республики Беларусь, налогового или таможенного органа о приостановлении операций по счетам плательщика, налогового агента, иного обязанного лица».

5. Налоговых органов (ст. 3.13 ПИКоАП) - по всем правонарушениям, предусмотренным главой 13 КоАП, кроме ч. 9 ст. 13.6.

Таким образом, как правило, в отношении налоговых правонарушений, орган, составивший протокол, сам рассматривает дело об административном правонарушении. Исключением являются правонарушения, предусмотренные ст. 13.13 и 13.14 (по этим правонарушениям дела, протоколы по которым, составлены органами Министерства торговли и органами ФСЗН, рассматривает суд).

Уголовная ответственность за преступления в сфере налогообложения предусмотрена главой 25 Уголовного кодекса Республики Беларусь «Преступления против порядка осуществления экономической деятельности».

Статья 231 УК «Уклонение от уплаты таможенных платежей»

Уклонение от уплаты таможенных платежей в крупном размере. Санкция ч. 1 ст. 231 предусматривает штраф, или лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью, или исправительные работы на срок до 2-х лет, или арест на срок до 6 месяцев, или лишение свободы на срок до трех лет.

То же деяние, совершенное повторно либо группой лиц по предварительному сговору. Санкция ч. 2 ст. 231 предусматривает ограничение свободы на срок до пяти лет или лишение свободы на срок до шести лет с конфискацией имущества или без конфискации.

Уклонение в крупном размере признается деяние, в результате которого сумма неуплаченных таможенных платежей превышает в две тысячи раз размер базовой величины, установленный на день совершения преступления.

Под уклонением от уплаты таможенных платежей понимается:

Бездействие: неуплата таможенных платежей в крупном размере в установленные сроки;

Действие: заявление в таможенной декларации заведомо недостоверных сведений о таможенной стоимости, стране происхождения товаров и транспортных средств или других заведомо недостоверных сведений, дающих основания для освобождения от таможенных платежей или занижения их размера (сокрытие или занижение объекта платежа), повлекшее неуплату таможенных платежей в крупном размере.

Статья 243 УК «Уклонение от уплаты налогов, сборов» предусматривает ответственность за:

Уклонение от уплаты налогов, сборов путем сокрытия или умышленного занижения прибыли, доходов или иных объектов налогообложения либо путем уклонения от подачи декларации о доходах и имуществе или внесение в нее заведомо ложных сведений, повлекшее причинение ущерба в крупном размере. Санкция ч. 1 ст. 243 предусматривает лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью, или арест на срок до 6 месяцев, или ограничение свободы на срок до 3 лет, или лишение свободы на тот же срок.

То же деяние, повлекшее причинение ущерба в особо крупном размере. Санкция ч. 2 ст. 243 предусматривает ограничение свободы на срок до 5 лет или лишение свободы на срок от 3 до 7 лет с конфискацией имущества или без конфискации и с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью или без лишения.

С объективной стороны рассматриваемое преступление выражается в совершении следующих альтернативных деяний:

1) сокрытие объектов налогообложения. Под сокрытием следует понимать невнесение в документы бухгалтерского и налогового учета фактических данных о прибыли, доходах или иных объектов налогообложения;

2) занижение объектов налогообложения. Занижение – это внесение в документы бухгалтерского и налогового учета сведений, заведомо не соответствующих действительности, о величине объекта налогообложения, скорректированной в сторону ее уменьшения;

3) уклонение от подачи декларации о доходах и имуществе. Уклонением от подачи декларации признается непредставление этого документа в установленный срок в налоговый орган при наличии возможности выполнения соответствующей обязанности;

4) внесение в декларацию о доходах и имуществе заведомо ложных сведений, т.е. включение в текст декларации, представляемой в налоговый орган, сведений, заведомо для виновного не соответствующих действительности, которые влияют на исчисление уплачиваемого налога ив сторону его уменьшения.

Для выполнения состава преступления достаточно совершения хотя бы одного из указанных деяний при обязательном условии причинения ущерба в крупном (ч. 1) или особо крупном (ч. 2) размере. В качестве ущерба выступает сумма недовнесенных в бюджет сумм налогов и сборов, при этом крупным размером признается сумма в размере 250 базовых величин и более на момент совершения преступления, а особо крупным – 1000 базовых величин и более.

Статья 261.1 УК «Изготовление, сбыт либо использование поддельных акцизных марок Республики Беларусь» предусматривает ответственность за:

Изготовление в целях сбыта или сбыт поддельных акцизных марок Республики Беларусь. Санкция ч. 1 ст. 261.1 предусматривает общественные работы, или штраф, или исправительные работы на срок до двух лет, или лишение свободы на тот же срок.

Использование заведомо поддельных акцизных марок Республики Беларусь. Санкция ч. 2 ст. 261.1 предусматривает штраф, или исправительные работы на срок до двух лет, или лишение свободы на срок до трех лет.

Действия, предусмотренные частями первой и второй, совершенные повторно либо организованной группой. Санкция ч. 3 ст. 261.1 предусматривает лишение свободы на срок от трех до пяти лет.

В соответствии со ст. 182 УПК, по уголовным делам о преступлениях, предусмотренных частью второй статьи 231, статьями 243 и 261-1 УК, предварительное следствие производится следователями органов финансовых расследований.

По уголовным делам о преступлениях, предусмотренных частью первой статьи 231 предварительное расследование производится органами дознания в соответствии с их компетенцией. По уголовным делам указанной категории преступлений предварительное следствие производится в случае, если это признает необходимым прокурор.

Налоговые правонарушения - это противоправные деяния, нарушающие требования, установленные нормами налогового права, т.е. когда не исполняются (или исполняются ненадлежащим образом) обязанности, нарушаются права и законные интересы субъектов налоговых правоотношений, за совершение которых предусмотрена юридическая ответственность.

Юридическая ответственность следует за нарушение правовых норм. За нарушения применяется принудительная мера, которая определяется степенью юридической ответственности. Юридическая ответственность влечет за собой определенные лишения имущественного или личного характера.

За нарушение налогового законодательства существуют следующие виды юридической ответственности: финансовая (налоговая), административная, уголовная, дисциплинарная, которые характерны для различных отраслей права.

Налоговая (финансовая) ответственность. Введение Налогового кодекса РФ изменило ранее принятые нормы законодательства по вопросам ответственности за налоговые правонарушения, в частности, утратил силу Закон РФ от 27 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», в ст. 13 которой говорилось о налоговых санкциях (взыскание штрафа). Факт совершения налогового правонарушения налоговому органу приходилось доказывать с использованием общих признаков правонарушения (глава 25 «Ответственность за нарушение обязательств», ст. 393-406 ГК РФ).

Налоговый кодекс РФ предусмотрел в понятии налогового правонарушения новую юридическую конструкцию.

В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновное совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и их представителей, за которые кодексом установлена ответственность.

В указанной конструкции понятия можно выделить следующие признаки налогового правонарушения:

 противоправность деяния, которое установлено в форме действия или бездействия, нарушающего норму права;

 виновность деяния, характеризуемого совершением противоправного действия (или бездействия) умышленно или по неосторожности;

 наказуемость деяния, т.е. наличие установленной законом ответственности за совершение данного налогового правонарушения

К налоговой ответственности могут привлекаться налогоплательщики (организации, физические лица), сборщики налогов (организации и граждане-предприниматели), кредитные организации, ответственные за перечисление налогов в бюджет. Физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответственности с 16-летнего возраста.

Срок исковой давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения составляет три года (ст. 113 НК РФ).

Этот срок исчисляется со дня совершения налогового правонарушения до момента привлечения к ответственности. Однако не следует забывать, что привлечение к ответственности по истечении большего срока теряет смысл по следующим причинам:

1) с течением времени лицо, совершившее налоговое правонарушение (если оно не совершило нового правонарушения), не представляет значительной опасности для общества;

2) с течением времени ослабевает доказательственная база дела о налоговом правонарушении;

3) налогоплательщик обеспечивает сохранность данных бухгалтерского учета и других необходимых документов в течение лишь трех лет (п. 1 ст. 23 НК РФ). Указанный срок исковой давности соответствует общему сроку исковой давности, предусмотренному в ст. 194 ГК РФ.

Отмеченные выше причины позволяют сделать вывод о необходимости дифференциации срока давности в зависимости от видов налоговых правонарушений, форм вины, последствий и других критериев.

Предупреждение налоговых правонарушений не всегда достигает желаемых целей. Поэтому Налоговый кодекс РФ изменил нормы ранее принятого законодательства по вопросам ответственности за нарушения в данной сфере. Согласно ст. 114 НК РФ мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является санкция. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных статьями главы 16 НК РФ.

Штраф - это денежное взыскание имущественного характера, которое выражается в получении с налогового правонарушителя в доход государства определенной законом суммы денежных средств. Следовательно, по характеру воздействия эти санкции носят опосредственное наказание, т.е. не приносят имущественного вреда налогоплательщику, лишь уменьшают его доходы на перспективу или в какой-то степени ограничивают его предпринимательскую деятельность (арест счетов, приостановление деятельности организации и т.п.). Размер штрафов по НК РФ резко снижен по сравнению с их размером, указанным в ранее действовавшем законодательстве, что означает отказ государства от способов принудительного пополнения бюджета. В существующем налоговом законодательстве отсутствуют санкции непосредственного воздействия на плательщика налогов, его имущественное состояние (лишение свободы, конфискация объектов обложения и т.д.), т.е. за совершение налоговых правонарушений предусмотрена лишь налоговая ответственность.

Налоговая ответственность - это санкция (принудительная мера) за налоговое правонарушение, предусмотренная главой 16 НК РФ. Неисполнение налогоплательщиками своих обязанностей обеспечивается мерами государственного принуждения. За налоговое правонарушение применяют налоговые санкции, меры к принудительному взысканию недоимок по налогам. Исполнение обязанностей по уплате налогов и сборов может обеспечиваться следующими способами: залогом имущества, поручительством, пени, приостановлением операций по счетам налогоплательщика - организации, индивидуального предпринимателя, плательщика сборов - организации или налогового агента - организации, наложением ареста на имущество налогоплательщика (ст. 72 НК РФ).

Общими условиями привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения являются следующие (ст. 108 НК РФ):

1. Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, предусмотренными Налоговым кодексом РФ.

2. Никто не может привлекаться повторно к налоговой ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

3. Ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, не наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством, в частности ст. 199 УК РФ.

4. Привлечение организации к ответственности за совершение налоговых правонарушений не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности.

5. Привлечение налогоплательщика или налогового агента к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает их от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога.

6. Каждый налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана и установлена вступившим в силу решением суда.

Налогоплательщик не обязан доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения (презумпция невиновности). Обязанность по доказывания обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности налогоплательщика в его совершении, возлагается на налоговые органы. Иными словами, налогоплательщик может хранить обет молчания, не давать документы, чтобы не показать свою вину.

Решение о виновности налогоплательщика выносит суд, и только после этого налоговые органы смогут взыскать сумму недоимок по налогам.

Налоговый кодекс РФ предусмотрел и обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

а) отсутствие события налогового правонарушения;

б) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

в) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения 16-летнего возраста;

г) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. Следовательно, существуют две формы вины при совершении налогового правонарушения.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредный характер последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать (ст. 110 НКРФ).

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Налоговый кодекс РФ предусматривает 13 видов налоговых правонарушений, детально определяя их признаки (ст. 116- 129 Н К РФ), к которым относятся следующие:

 нарушение срока постановки на учет в налоговом органе;

 уклонение от постановки на учет в налоговом органе;

 нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке;

 непредоставление налоговой декларации и иных документов;

 грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения;

 нарушение правил составления налоговой декларации;

 неуплата или неполная уплата сумм налога;

 невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов;

 незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение;

 непредоставление налоговому органу сведений о налогоплательщике;

 отказ от представления документов и предметов по запросу налогового органа и др.

Налоговые санкции за совершение налоговых правонарушений предусмотрены в виде взысканий (штрафов), выраженных в разных формах и размерах: в твердых денежных суммах (от 50 до 15 тыс. руб.) и в процентах к определенным суммам (от 5 до 40%). Например, нарушение налогоплательщиком срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб. или неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления налога по итогам налогового периода влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога, а при умышленном совершении - 40%.

В главе 18 Налогового кодекса РФ предусмотрены нарушения законодательства о налогах и сборах, совершаемые банками не в качестве самостоятельных налогоплательщиков или налоговых агентов, а в качестве агентов Правительства РФ, через которых производятся платежи налогов в бюджет или внебюджетные фонды. По мнению С.Д. Шаталова, к банковским нарушениям законодательства о налогах и сборах не могут применяться установленные правила в отношении налоговых правонарушений, такие, как:

 необходимость доказывать вину (при наличии факта нарушения);

 учет обстоятельств, исключающих привлечение к ответственности либо смягчающих или отягчающих ответственность;

 существование срока давности привлечения к ответственности;

 существования срока давности взыскания санкций;

 презумпция невиновности.

Поэтому Налоговый кодекс РФ дополнен ст. 101.1, где описаны основные правила производства по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах лицами, которые не являются (при нарушении законодательства выступают в ином качестве) налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми агентами, а нарушения законодательства о налогах и сборах, совершаемые ими, не относятся к налоговым правонарушениям.

Руководитель организации за нарушение налогового законодательства несет административную, дисциплинарную и уголовную ответственность.

Административная ответственность согласно п. 12 ст. 7 Закона РФ «О налоговых органах Российской Федерации» заключается в том, что на руководителей предприятий, учреждений и организаций налагаются административные штрафы в размере 2,5-5,0 минимальных размеров оплаты труда за следующие нарушения налогового законодательства:

За непередачу налоговым органам документов и копий их, касающихся хозяйственной деятельности юридического лица (налогоплательщика);

За отказ допустить должностных лиц налоговых органов к обследованию производственных, складских, торговых и иных помещений предприятий, учреждений и организаций, в которых содержатся объекты налогообложения;

За устранение выявленных нарушений законодательства о налогах и других обязательных платежах в бюджет и законодательства о предпринимательской деятельности;

За непредоставление (или отказ предоставить) налоговым органам документов (бухгалтерских отчетов, балансов, расчетов и иных документов), связанных с исчислением и уплатой налогов и иных платежей в бюджет.

За сокрытие (занижение) прибыли (доходов) или объектов налогообложения, а также за несвоевременное предоставление и предоставление документов бухгалтерской отчетности с расчетами по не установленной форме и других документов, которые служат для исчисления налогов и других платежей в бюджет, налагается штраф в размере 2-5 минимальных размеров оплаты труда. За те же действия, совершаемые повторно в течение года после наложения административного взыскания, штраф увеличивается в пределах 5-10 минимальных размеров оплаты труда.

Дисциплинарная ответственность. За однократное нарушение трудовых обязанностей руководитель предприятия и его заместители могут быть уволены с предприятия (с ними расторгается контракт; п. 1 ст. 254 КЗоТ). При найме руководитель подписывает договор (контракт), в котором определяются его права, обязанности и ответственность, в том числе за создание условий и организацию бухгалтерского учета.

Уголовная ответственность. Уклонение от уплаты налогов с организаций путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо путем сокрытия других объектов налогообложения, совершенное в крупном размере, - наказывается лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до пяти лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до трех лет (ст. 199 УК РФ). То же деяние, совершенное неоднократно, - наказывается лишением свободы на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет. (Уклонение от уплаты налогов с организаций признается совершенным в крупном размере, если сумма неуплаченного налога превышает одну тысячу минимальных размеров оплаты труда.)

Главный бухгалтер предприятия (должностное лицо предприятия) несет аналогичные виды ответственности (административную, дисциплинарную и уголовную) за нарушение налогового законодательства. Он осуществляет руководство бухгалтерией предприятия, учреждения, организации на основе Закона РФ от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете в Российской Федерации» (в ред. от 23 июля 1998 г.). Иногда возникают случаи, когда руководитель предприятия дает письменное распоряжение главному бухгалтеру принять к исполнению и оформить документы по операциям, противоречащим налоговому законодательству, и главный бухгалтер исполняет такое распоряжение. При этом всю полноту ответственности за незаконность совершенных операций несет руководитель предприятия.

Незаконные действия налоговых органов, связанные с бесспорным взысканием задолженности по обязательствам юридических лиц перед государством, и другие нарушения налогового законодательства разрешаются в арбитражных судах.

За нарушение налогового законодательства физические лица несут следующие виды юридической ответственности: финансовую (налоговую), административную и уголовную.

Финансовая (налоговая) ответственность предусмотрена Налоговым кодексом РФ и рассмотрена выше.

Административные санкции за налоговые правонарушения применяются к физическим лицам (налогоплательщикам), которые не являются должностными лицами. К числу таких правонарушений относятся: а) занятие предпринимательской деятельностью без регистрации; б) ведение такого вида предпринимательской деятельности, которая отсутствует в полученном свидетельстве о государственной регистрации; в) занятие предпринимательской деятельностью, запрещенной законодательными актами Российской Федерации.

Штраф за указанные выше нарушения, предусмотренные Кодексом РСФСР об административных правонарушениях, колеблется в пределах 2-5 минимальных размеров оплаты труда. За те же нарушения, совершенные повторно в течение года после наложения административного взыскания, - в размере 5- 10 минимальных размеров оплаты труда.

Уголовная ответственность. За непредставление декларации о доходах в случаях, когда подача ее является обязательной, или включение в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и расходах, совершенное в крупном размере, налогоплательщик наказывается штрафом в размере от 200 до 500 минимальных размеров оплаты труда, или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от двух до пяти месяцев, либо обязательными работами на срок от 180 до 240 ч, либо лишением свободы на срок до одного года.

То же деяние, совершенное лицом, ранее судимым за уклонение от уплаты налога, либо совершенное в особо крупном размере, - наказывается штрафом в размере от 500 до 1000 минимальных размеров оплаты труда или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от пяти месяцев до одного года либо лишением свободы на срок до трех лет. (Уклонение гражданина от уплаты налога признается совершенным в крупном размере, если сумма неуплаченного налога превышает 200 минимальных размеров оплаты труда, а в особо крупном размере - 500 минимальных размеров оплаты труда.)

Указанные деяния квалифицируются признаками ст. 198 Уголовного кодекса РФ.

Защита интересов налогоплательщиков. В процессе применения налогового законодательства могут возникнуть правонарушения и на этой основе - споры между налогоплательщиками и соответствующими налоговыми органами и их должностными лицами. В этих условиях возникает потребность в защите прав граждан, организаций и других юридических лиц. Законодательство предусматривает возможность их защиты в административном или судебном порядке.

Каждый налогоплательщик или иное обязанное лицо имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика или иного обязанного лица, такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

Акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), т.е. в административном порядке, или в суд - в судебном порядке (ст. 137, 138 НК РФ).

Правосудие в Российской Федерации согласно ст. 118 Конституции РФ обеспечивается только судом. Судебная власть осуществляется посредством применения конституционного, гражданского, административного и уголовного судопроизводства. По ст. 46 Конституции РФ каждому гарантируется судебная защита его прав.

Судебная защита характеризуется тем, что налогоплательщик имеет право обжаловать судебное решение в кассационном и надзорном порядке. При этом налогоплательщик имеет право в процессе защиты поручить другому лицу выполнять обязанности своего представителя. Очень важно и то, что представителем может быть адвокат, выполняющий обязанности поверенного или защитника.

Подача жалобы в административном порядке, т.е. в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд.

Судебное обжалование актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд, которое рассматривается на основании Арбитражного процессуального кодекса РФ (п. 4 ст. 22 АПК). Судебное обжалование физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, производится путем подачи искового заявления в суд общей юрисдикции в соответствии с законодательством об обжаловании в суд неправомерных действий государственных органов и должностных лиц

Важная роль в защите налогоплательщиков принадлежит Конституционному Суду РФ. Он проверяет конституционность закона, примененного или подлежащего применению в конкретном деле, по жалобам граждан о нарушении их конституционных прав*. Конституционный Суд РФ разрешил, например, ряд дел, касающихся порядка принудительного взыскания недоимок по налогам и сборам, связанных с ними санкций, сроков введения в действие норм законодательства о налогах, неконституционности некоторых актов об установлении сборов и др.

Налоговый кодекс РФ предусматривает следующий порядок подачи, рассмотрения и принятия решения по жалобам налогоплательщика (ст. 139, 140, 141 НК РФ).

1. Жалоба на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик или иное обязанное лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав.

2. Жалоба подается в письменной форме.

3. Лицо, подавшее жалобу в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу, до принятия решения по этой жалобе может отозвать ее на основании письменного заявления, которое лишает данное лицо права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу.

4. Жалоба налогоплательщика рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом) в срок не позднее одного месяца со дня ее получения.

5. По итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе:

1) оставить жалобу без удовлетворения;

2) отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку;

3) отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;

4) изменить решение или вынести новое решение.

По итогам рассмотрения жалобы вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе вынести решение по существу.

6. Решение налогового органа (должностного лица) по жалобе принимается в течение месяца. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

7. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или действия.

Жалобы (исковые заявления) на акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц, поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством и иными федеральными законами.

Исковое заявление должно быть составлено по определенной форме, иметь соответствующее содержание. Оно должно быть подписано руководителем организации или иного юридического лица, гражданином-предпринимателем. Исковое заявление пишется в двух экземплярах; один экземпляр представляется в суд, другой - ответчику.

К исковому заявлению должны быть приложены следующие документы:

1. Документы, подтверждающие принятие мер к непосредственному урегулированию спора с каждым из ответчиков.

2. Копии претензий и квитанции об их отправке.

3. Квитанция об отправке ответчикам копий искового заявления и приложенных к нему документов, которые отсутствуют у ответчика.

4. Документ об уплате государственной пошлины в установленном порядке и размере.

5. Документ с описанием обстоятельств, на которых основывается исковое заявление.

Решение о принятии искового заявления принимается судьей единолично.

Судья вправе отказать в принятии искового заявления, если:

Спор не подлежит решению в арбитражном суде;

Исковое заявление находится в производстве другого органа (разрешающего такие же споры), имеется дело по спору между теми же сторонами о том же предмете по тем же основаниям или имеется решение этого органа.

Получив определение об отказе, истец (заявитель) имеет право подать кассационную жалобу или принести протест прокурору.

После поступления искового заявления в производство законодательством предусмотрены определенные меры обеспечения иска. Это делается с целями сохранения спорного имущества и предотвращения возможных отрицательных явлений (последствий), которые зачастую случаются на практике. К таким мерам относятся:

1. Приостановление взыскания по оспариваемому истцом исполнительному и иному документу, по которому взыскание производится в бесспорном (безакцептном) порядке (ст. 92 АПК РФ).

2. После вынесения по исковому заявлению определения налогоплательщики (юридические лица, граждане-предприниматели) могут воспользоваться такой процессуальной мерой, как приостановление взыскания штрафных санкций налоговой инспекцией. Эта мера используется при определенных условиях, несоблюдение которых затрудняет (или делает невозможным) исполнение решения арбитражного суда. И у налогоплательщиков для этого должны быть веские основания. Например, аргументация того, что применение штрафных санкций может вызвать банкротство организации.

К незаконным действиям (нарушениям) сотрудников налоговой инспекции относятся: злоупотребление властью или служебным положением, превышение власти или служебных полномочий и т.п. Наряду с указанными существуют и специфические правонарушения, которые можно выделить в такие группы:

Незаконное воспрепятствование хозяйственной деятельности налогоплательщика;

Непредоставление должностным лицом консультаций, относящихся к порядку и условию налогообложения, о правах и обязанностях налоговых отношений;

Разглашение налоговой тайны, т.е. незаконное использование (или передача) другому лицу сведений, составляющих в соответствии с законодательством налоговую тайну.

Результаты подписываются должностным лицом налоговой инспекции и соответственно руководителем и главным бухгалтером проверяемой организации. В случае несогласия руководителей организации с фактами, изложенными в актах, они имеют право, подписывая акт, указать свои возражения, приложив к нему письменные объяснения и документы, поясняющие мотивы возражений.

Права налогоплательщиков на защиту своих законных интересов обеспечиваются также обязанностями должностных лиц налоговых органов, в частности, корректным и внимательным отношением к налогоплательщикам, их представителям и иным участникам налоговых правоотношений; очень важно не унижать их честь и достоинство (ст. 33 НК РФ). Налоговые органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц при исполнении ими служебных обязанностей. Данные убытки возмещаются за счет федерального бюджета (ст. 35 НК РФ).

В целях защиты своих прав налогоплательщик может обратиться в органы Прокуратуры РФ, которая осуществляет надзор за исполнением законов, включая и налоговое законодательство, в том числе контроль за налоговыми органами и их должностными лицами

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Размещено на http://allbest.ru

Размещено на http://allbest.ru

Курсовая работа

по дисциплине: Налоговое право

«Ответственность за нарушение налогового законодательства»

Введение

Глава 1. Виды налоговых правонарушений, влекущих ответственность

§1.1 Понятие и состав налогового правонарушения

§1.2 Объект налогового правонарушения

§1.3 Объективная сторона налогового правонарушения

§1.4 Субъект налогового правонарушения

§1.5 Субъективная сторона налогового правонарушения

§1.6 Классификация налоговых правонарушений

Глава 2. Виды ответственности за совершение налоговых правонарушений

§2.1 Общая характеристика видов ответственности за совершение налоговых правонарушений

§2.2 Налоговые санкции за совершение налогового правонарушения4

§2.3 Административная ответственность за налоговые правонарушения

§2.4 Уголовная ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах

Глава 3. Обстоятельства смягчающие, отягчающие, исключающие ответственность.

§3.1 Общие условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения

§3.2 Обстоятельства, смягчающие ответственность

§3.3 Обстоятельства, отягчающие ответственность

§3.4 Обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения

Заключение

• Список литературы
• Введение

Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (cт. 58. Конституции РФ). Налоги представляют собой обязательные сборы, взимаемые государством с хозяйствующих субъектов и с граждан по ставке, установленной в законном порядке.

Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Налог не предполагает свободы выбора, поскольку неуплата налога в установленный срок влечет применение принудительных мер.

Налоги - основная форма доходов государства. Помимо этой сугубо финансовой функции налоговый механизм используется для экономического воздействия государства на общественное производство, его динамику и структуру, на состояние научно-технического прогресса.

Меняются ставки налогов, объекты налогообложения, отменяются одни льготы и вводятся новые, уточняются источники уплаты налогов. Но проблема правонарушений в области уплаты налогов и сборов всегда останется актуальной.

С этой проблемой не справились даже развитые цивилизованные государства.

Правосознание граждан нашего государства оставляет желать лучшего, и уровень нарушения налогового законодательства довольно высок. Необходим государственный механизм принуждения к нарушителям налогового законодательства.

Этим механизмом является привлечения нарушителей к юридической ответственности за нарушения законодательства в области уплаты налогов и сборов

В данной работе я ставила задачу обобщения и систематизации правовых норм, касающихся налоговых правонарушений, предусмотренных различными отраслями правовой системы РФ.

Цель работы - рассмотреть совокупность норм отраслей российского законодательства, касающихся ответственности за нарушение налогового законодательства.

Глава 1 . Виды налоговых правонарушений, влекущих ответственность

§1.1 Понятие и состав налогового правонарушения

Основанием привлечения к налоговой ответственности является налоговое правонарушение.

В соответствии с Налоговым кодексом налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и их представителей, за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность. Юридические признаки налоговых правонарушений:

· противоправность действий (бездействий) лица (налоговое правонарушение представляет собой деяние, нарушающее нормы законодательства о налогах и сборах);

· наличие вины лица в совершении налогового правонарушения;

· причинная связь противоправного действия и вредных последствий;

· наказуемость действия или бездействия

Виды налоговых правонарушений:

1. Административные правонарушения в сфере налогообложения (налоговые проступки);

2. Уголовные правонарушения в сфере налогообложения (налоговые преступления);

3. Налоговые правонарушения, ответственность за которые предусмотрена НК РФ Налоговый Кодекс Российской Федерации:

· специальные налоговые правонарушения (гл. 18 НК РФ - налоговые правонарушения банков),

· общие налоговые правонарушения (гл. 16 НК РФ - налоговые правонарушения налогоплательщиков, налоговых агентов и т.д.)

У каждого конкретного нарушения есть свой собственный фактический состав, который является основанием юридической ответственности.

Состав нарушения налогового законодательства - это условия, закрепленные в законе, при выполнении которых в совокупности деяние участника налоговых отношений оценивается как нарушение, влекущее наложение взысканий.

Элементами состава нарушения налогового законодательства являются: объект, объективная сторона, субъект, субъективная сторона.

§1.2 Объект налогового правонарушения

Все налоговые правонарушения посягают на правоотношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах, наносят вред правомерным финансовым интересам государства и общества. Общим для всей совокупности налоговых правонарушений объектом является группа общественных отношений, регулируемых и защищаемых законодательством о налогах и сборах.

При этом каждое из налоговых правонарушений имеет непосредственный объект, то есть посягает на конкретное общественное отношение, охраняемое нормой налогового права. Например, незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение налогоплательщика нарушает установленный законодательством порядок проведения налоговых проверок. Объектом такого правонарушения, как неуплата сумм налога, являются охраняемые законом интересы государства в полноте и своевременности поступления налогов в бюджет.

В зависимости от объекта посягательства, налоговые правонарушения можно разделить на две группы:

· правонарушения в сфере осуществления налогового контроля (ст.116-119,124-129.1 НК РФ);

· правонарушения против порядка исчисления и уплаты налогов (ст.120-123 НК РФ).

§1.3 Объективная сторона налогового правонарушения

Объективную сторону правонарушения образуют само противоправное деяние, его вредные последствия и причинная связь между ними. Само деяние -- действия или бездействие, посредством которых нарушается законодательство о налогах и сборах, описано в нормах главы 16 Налогового кодекса «Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение».

Налоговые правонарушения могут совершаться как путем активных противоправных действий, например, дача свидетелем, вызываемым по делу о налоговом правонарушении, заведомо ложных показаний, так и путем бездействия -- неисполнения предписываемых законом обязанностей -- например, неперечисление в бюджет сумм налога налоговым агентом. Для квалификации некоторых налоговых правонарушений не имеет значения, в какой форме они совершены -- действий или бездействия. Так, грубым нарушением правил учета доходов, расходов и (или) объектов налогообложения признается и несвоевременное отражение (бездействие), и неправильное отражение (действия) на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций.

§1.4 Субъект налогового правонарушения

Субъект - это лицо, совершившее правонарушение и подлежащее наказанию.

Субъектом налогового правонарушения, то есть лицом, совершившим его и подлежащим налоговой ответственности, в соответствии со ст. 107 НК РФ может быть как физическое лицо, так и организация.

Физическое лицо может выступать в качестве субъекта налогового правонарушения, если оно достигло шестнадцатилетнего возраста и является вменяемым. Физическое лицо, которое к моменту совершения налогового правонарушения не достигло шестнадцатилетнего возраста, к налоговой ответственности привлечь нельзя (ст.109 НК РФ).

К ответственности за налоговое правонарушение могут привлекаться граждане России, иностранные граждане и лица без гражданства.

В качестве субъекта отдельных налоговых правонарушений могут выступать только те физические лица, которые имеют налоговый статус индивидуального предпринимателя. Так, не привлекаются к ответственности за уклонение от постановки на учет в налоговом органе (ст. 117 НК РФ) физические лица, не осуществляющие предпринимательскую деятельность, а также не являющиеся частными нотариусами, частными охранниками, частными детективами.

Налоговый кодекс РФ в ст. 11 определяет понятие «организации» через определения российских организаций и иностранных организаций как участников налоговых правоотношений.

Российские организации -- это все юридические лица, образованные в соответствии с законодательством России.

Они признаются субъектами налоговых правонарушений независимо от их организационно-правовых форм. Филиалы, представительства, другие обособленные подразделения российских организаций не выступают в качестве самостоятельных субъектов налогового правонарушения, поскольку согласно Налоговому кодексу РФ не являются организациями.

Иностранные организации -- это иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

Налоговый кодекс РФ не называет среди субъектов налогового правонарушения должностных лиц организации, в том числе руководителя и главного бухгалтера. Однако при наличии в действиях (бездействии) должностных лиц признаков административного правонарушения или преступления они подлежат соответствующей ответственности независимо от привлечения организации к ответственности за совершение налогового правонарушения.

§1.5 Субъективная сторона налогового правонарушения

Субъективная сторона - это совокупность признаков, отражающих внутреннюю сторону противоправного деяния и характеризующих внутренние психические процессы, происходящие в сознании правонарушителя в отношении содеянного и наступивших последствий.

Вина субъекта является обязательным элементом состава любого правонарушения. При отсутствии вины лица совершенное им деяние перестает отвечать признакам налогового правонарушения, что автоматически исключает возможность привлечения лица к налоговой ответственности (ст.109 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ выделяет две формы вины правонарушителя -- умысел и неосторожность.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своего деяния и желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий такого деяния (п. 2 ст. 110 НК РФ).

Осознание противоправности означает осведомленность лица о том, что деяния, которые оно совершает, нарушают налоговое законодательство и запрещены им под страхом ответственности. Правонарушитель, действующий умышленно, может активно желать наступления вредных последствий, а может игнорировать их, сознательно предполагая при этом их наступление.

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своего деяния либо вредный характер наступивших последствий, хотя должно было и могло это осознавать (п. 4 3 ст. 110 НК РФ).

Таким образом, закон устанавливает обязанность лица осознавать противоправный характер своего деяния и возможных последствий, хотя в этом случае правонарушитель не считает свои действия или бездействие нарушением норм налогового законодательства. Субъект не только не стремится к вредным последствиям, но и не думает о возможности их наступления

Большинство составов налоговых правонарушений сформулированы без указания на какую-либо конкретную форму вины. Поэтому, как правило, для квалификации налогового правонарушения не имеет значения, совершалось оно умышленно или неосторожно. Так, налогоплательщик может не подавать заявление о постановке на учет в налоговом органе по разным причинам:

· знает об этой обязанности и не желает попадать в поле зрения налоговых органов;

· знает об этой обязанности, но игнорирует ее, считая несущественной;

· вообще не знает о существовании у него этой обязанности.

Несмотря на различное отношение налогоплательщика к своему бездействию, в данной ситуации оно в любом случае подпадает под признаки состава правонарушения, предусмотренного ст. 116 НК РФ. Однако некоторые налоговые правонарушения могут быть совершены только с одной формой вины. Например, в ст. 122 НК РФ, п. 3 предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога, совершенные умышленно. Следовательно, то же деяние, совершенное по неосторожности, следует квалифицировать по п. 1 этой же статьи.

Следует заметить, что вина организаций имеет свои особенности. В отношении физического лица, вина является психическим отношением субъекта к своему деянию. В случае определении вины организаций Налоговый кодекс предписывает исходить из вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (п. 4 ст. 110 НК РФ).

Такой подход к установлению и доказыванию вины субъекта правонарушения объясняется тем, что юридическое лицо выступает участником правоотношений через действия своих уполномоченных лиц. Именно их действиями организация приобретает права и принимает на себя обязанности. Соответственно, и противоправные деяния организации будут обусловлены поведением ее представителей, которыми, как правило, являются должностные лица, в том числе руководитель, главный бухгалтер.

Наличие или отсутствие вины в действиях того или иного лица первоначально определяет налоговый орган. Однако его мнение не является окончательным. В том случае, если лицо считает себя невиновным в совершении правонарушения, окончательный вердикт о наличии либо отсутствии вины в действиях (бездействии) лица выносит суд.

Не всегда виновное действие (бездействие), подпадающее под определение налогового правонарушения, будет вести к применению мер налоговой ответственности. Это связано с тем, что существуют обстоятельства, при наличии которых вина лица в совершении налогового правонарушения исключается. В соответствии со ст.111 НК РФ обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются:

1) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания);

2) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (указанные обстоятельства доказываются представлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение);

3) выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции.

Указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов.

§1.6 Классификация налоговых правонарушений

законодательство уголовный налоговый правонарушение

1.Правонарушения против системы налогов:

· Незаконное установление и (или) введение налогов, т.е. издание должностным лицом акта, предусматривающего установление и введение в действие налога, не установленного законодательством, или акта, предусматривающего введение налога, установленного законодательством, если введение данного налога не отнесено к компетенции должностного лица, или издание акта, прямо или косвенно увеличивающего размеры, отменяющего льготы, изменяющего сроки уплаты законно установленного и введенного в действие налога;

· Незаконное взимание налогов, т.е. прямое или косвенное понуждение к уплате налогов (либо взимание налогов), не установленных и (или) не введенных в соответствии с законодательством, принуждение к уплате налогов в больших против установленных размеров, незаконный отказ в предоставлении льгот или понуждение к уплате налогов до наступления законно установленных законом сроков их уплаты;

· Незаконное освобождение от уплаты налогов, т.е. полное или частичное освобождение налогоплательщиков от выполнения обязательств по уплате налога путем предоставления льгот или сложения недоимки, если эти действия совершены с превышением установленных законом полномочий должностного лица либо с нарушением установленных законом оснований и процедур.

2. Правонарушения против прав и свобод налогоплательщиков:

· Незаконное воспрепятствование хозяйственной деятельности налогоплательщика, т.е. незаконный отказ должностным лицом налогового органа в постановке на налоговый учет, незаконное приостановление операций налогоплательщика по счетам в банках или иных кредитных учреждениях или незаконное наложение ареста на имущество налогоплательщика, а также незаконное проведение должностным лицом налогового органа контрольных действий приемами и способами, существенно затрудняющими выполнение налогоплательщиком его обычных деловых операций, незаконное требование к расширению видов и объемов учетных действий и отчетных документов;

· Отказ от консультирования или непредоставление консультаций, т.е. отказ должностного лица налогового органа предоставить налогоплательщику или другому участнику налоговых отношений бесплатную письменную информацию о порядке и условиях налогообложения, о его правах и обязанностях либо непредостваление такой информации в установленный срок;

· Разглашение налоговой тайны, т.е. незаконное использование или передача другому лицу сведений, составляющих в соответствии с законодательством налоговую тайну, ставших известными должностному налогового органа или иному лицу в связи с выполнением им своих профессиональных или должностных обязанностей.

3. Правонарушения против системы гарантий выполнения обязанностей налогоплательщика:

· Нарушение налогоплательщиком и должностным лицом организации- налогоплательщика установленного законом срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе (ст.116 НК РФ; ч. 1 ст.15.3 КоАП РФ Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях);

· Уклонение от постановки на учет в налоговом органе, т.е. ведение организацией или предпринимателем деятельности без постановки на налоговый учет, ответственность за которое установлена для налогоплательщиков в ст.117 НК РФ, а для должностных лиц организаций-налогоплательщиков - в ч.2 ст.15.3 КоАП РФ;

· Нарушение сроков представления сведений об открытии и закрытии счета в банке (ст.118 НК РФ; ст.15.4 КоАП РФ). Ответсвенность установлена за нарушение налогоплательщиками и должностными лицами организаций-налогоплательщиков обязанности в десятидневный срок со дня открытия или закрытия счета в банке или иной кредитной организации сообщить об этом налоговому органу (п.2 ст.23 НК РФ);

4.Правонарушения против контрольных функций налоговых органов:

· Воспрепятствование контрольным действиям, т.е. умышленное создание должностными лицами организаций или лицом, занимающимся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, условий, существенно затрудняющих или делающих невозможным проведение по постановлению налогового органа мер документального или фактического контроля;

· Неповиновение законному требованию или распоряжению должностного лица налогового органа, т.е. длительное невыполнение или ненадлежащее выполнение законного требования или распоряжения должностного лица налогового органа об устранении или предотвращении нарушений налогового законодательства, если эти действия не могут быть квалифицированы как иные нарушения налогового законодательства;

· Оскорбление должностного лица налогового органа, т.е. публичное оскорбление должностного лица наогового органа в связи с его деятельностью по исполнению служебных обязанностей, если эти действия не влекут уголовной ответственности;

· Насилие или угроза применением насилия, или повреждением имущества в отношении должностного лица налогового органа (а равно близких), выполняющего возложенные на него законом обязанности, в целях воспрепятствования его законной деятельности, или принуждения к изменению ее характера, или из мести за выполнение служебного долга, если эти действия не влекут уголовной ответственности;

· Незаконное воздействие или вмешательство, т.е. неправомерное воздействие в какой бы то ни было форме на должностное лицо налогового органа с целью воспрепятствовать выполнению им контрольных действий либо повлиять на принимаемое им решение, если эти действия не могут квалифицироваться как иное правонарушение и (или) не влекут уголовной ответственности.

5.Правонарушения против порядка ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской и налоговой отчетности:

· Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст.120 НК РФ). Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

· В статье 15.1 КоАП РФ предусмотрена административная ответственность для должностных лиц организаций за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а также порядка и сроков хранения учетных документов. В данной статье под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления отчетности понимается:

· искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%;

· искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.

6.Правонарушения против обязанности по уплате налогов.

Уклонение от уплаты налогов - наиболее часто встречающаяся и наиболее опасная группа налоговых правонарушений. Суть этих правонарушений состоит в неисполнении или ненадлежащем исполнении налогоплательщиком обязательств перед бюджетом:

· Непредоставление налоговой декларации (ст.119 НК РФ)

· Неуплата или неполная уплата сумм налога (ст.122 НК РФ и ст.16.2 КоАП РФ). Ответственность по ст.122 НК РФ наступает за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия). В ст.16.2 КоАП РФ установлена административная ответственность для граждан, организаций, их должностных лиц за невнесение в установленные сроки налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ.

7. Правонарушения против исполнения доходной части бюджетов.

Поступления средств в бюджеты зависят не только от выполнения обязанностей налогоплательщиками. Существуют и другие лица, которые принимают непосредственное участие в процессе начисления, сбора и перечисления в бюджет налогов. Это прежде всего налоговые агенты, а также юридические лица, ведущие кассовое исполнение доходной части бюджетов (банки). В главе 18 НК РФ установлена ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей, возложенных Кодексом на банки:

· Открытие банком счета налогоплательщику без предъявления свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, а также открытие счета при наличии решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица (ст.132 НК РФ);

· Нарушение банком срока исполнения поручения о перечислении налога и сбора (ст.133 НК РФ);

· Неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового органа (ст. 134 НК РФ). В качестве меры обеспечения выполнения налогоплательщиком своих обязанностей законодатель предоставляет налоговому органу право приостанавливать операции по счетам налогоплательщика или налогового агента.

· Неисполнение банком решения о взыскании налога или сбора, а также пени. Ответственность предусмотрена и за совершение банком действий по созданию ситуации отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, в отношении которых в банке находится инкассовое поручение налогового органа (ст.135 НК РФ).

В ст.26 ФЗ Федеральный закон « О банках и банковской деятельности» от 2 декабря 1990 года в редакции от 3 февраля 1996 года закреплено правило, в соответствии с которым банки представляют справки об операциях и счетах своих клиентов налоговым органам. Ранее в законодательстве не содержалось нормы, гарантирущей исполнение данного требования банками. В 1999 году Налоговый кодекс был дополнен статьей об ответственности банков за непредставление налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков-клиентов (ст. 135 1 НК РФ).

По субъектному составу можно выделить:

1) правонарушения, совершаемые непосредственно налогоплательщиком либо его законным представителем (ст. ст. 116, 117, 118, 120, 121, 122, 124, 125, 127 НК РФ);

2) правонарушения, совершаемые налоговыми агентами (ст. 122, 123, 125 НК РФ);

3) правонарушения, совершаемые лицами, которые являются участниками процесса по делу о налоговом правонарушении (ст. 128, 129 НК РФ);

4) правонарушения, совершаемые иными обязанными лицами (п. 3 ст. 119, ст. 127). Иное обязанное лицо как субъект налоговых правоотношений упоминается в ст. 58, 69, 70 и др. Кодекса. Исходя из толкования этих статей, под иным обязанным лицом следует понимать лицо (не налогоплательщика), к которому законодательством может быть обращено требование об уплате налога или сбора. Например, поручитель, который должен исполнить обязанность налогоплательщика по уплате налогов в полном объеме, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налогов и соответствующих пеней (ст. 74 НК РФ).

Глава 2. Виды ответственности за совершение налоговых правонарушений

§2.1 Общая характеристика видов ответственности за совершение налоговых правонарушений

Нарушения законодательства о налогах и сборах могут служить основаниями для привлечения физического либо юридического лица к различным видам правовой ответственности. Российское законодательство предусматривает финансовую, в том числе налоговую, административную, уголовную и дисциплинарную ответственность налогоплательщиков (плательщиков сборов) за совершенные ими налоговые правонарушения. Финансовая ответственность выражается в разных формах денежных взысканий, среди которых важное место занимают финансовые санкции.

Финансовые санкции - это меры экономического воздействия, применяемые уполномоченными на то государственными органами и их должностными лицами к юридическим лицам за нарушение договорных обязательств, кредитной, расчетной, бюджетной, финансовой дисциплины и за ряд других нарушений. Кроме того, финансовые санкции применяются при несоблюдении порядка ведения кассовых операций в РФ предприятиями, организациями и физическими лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, правил применения контрольно-кассовых машин и в других случаях.

Налоговая ответственность является разновидностью финансовой ответственности, которая наступает в результате совершения налогового правонарушения, а налоговая санкция является мерой ответственности за совершение указанного деяния. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в определенных размерах, зависящих от вида нарушения законодательства о налогах и сборах.

Административная ответственность. Под административной ответственностью как вида юридической ответственности следует понимать применение в установленном порядке уполномоченными на то органами и должностными лицами к нарушителям законодательства о налогах и сборах мер административного воздействия. Следовательно, объективную сторону состава административного правонарушения составляют действия, которые привели к нарушению указанного законодательства. Составы налоговых правонарушений, за которые следует административная ответственность, содержатся в Налоговом кодексе РФ, Кодексе об административных правонарушениях РФ, Законе «О налоговых органах Российской Федерации», а также в других законодательных и нормативных актах.

Уголовная ответственность. Уголовная ответственность за нарушение налогового законодательства применяется за наиболее опасные преступления, а именно за уклонение от уплаты налогов и таможенных платежей в крупных и особо крупных размерах.

§2.2 Налоговые санкции за совершение налогового правонарушения

Налоговым законодательством выделяют особый вид юридической ответственности за правонарушения связанные с отношениями в области уплаты налогов и сборов.

Юридическая ответственность за нарушение налогового законодательства - это комплекс принудительных мер воздействия карательного характера, применяемых к нарушителям в качестве наказания в установленном законом случаях и порядке.

Налоговая ответственность - это обязанность лица, виновного в совершении налогового правонарушения, претерпевать меры государственно-властного принуждения, предусмотренные санкциями в НК РФ, состоящие в возложении дополнительных юридических обязанностей имущественного характера и принимаемые компетентными органами в установленном процессуальном порядке.

Признаки налоговой ответственности:

1. Материальные признаки (характеризуют налоговую ответственность в качестве охранительного налогового правонарушения: механизм, виды и меры принуждения);

2. Процессуальные признаки (характеризуют механизм реализации материального налогового правоотношения посредством производства по делу о налоговом правонарушении, которое осуществляется компетентными органами согласно НК РФ);

3. Функциональные признаки (отражают целенаправленность существования и применение налоговой ответственности).

Принципы налоговой ответственности:

1. Принцип законности;

2. Принцип однократности привлечения к налоговой ответственности;

3. Принцип соответствия налоговой ответственности с другими видами ответственности;

4. Принцип разграничения налоговой санкции и налоговой обязанности (п.5 ст.108 НК РФ);

5. Презумпция невиновности.

В качестве меры ответственности за налоговые правонарушения Налоговый кодекс РФ называет налоговую санкцию, которая устанавливается и применяется только в форме штрафа. Таким образом, налоговое правонарушение в отличие от административного проступка не может повлечь применения таких мер ответственности, как предупреждение, конфискация, исправительные работы и т. д.

Указанный штраф представляет собой денежное взыскание в доход государства, назначаемое в пределах, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

Размеры штрафа определяются в статьях Налогового кодекса РФ либо в твердой сумме (например, в ст. 126 НК РФ -- 50 рублей, в ст. 116 НК РФ -- 5000 рублей), либо в процентах от определенной величины (в ст. 122 НК РФ -- от неуплаченной суммы налога, в ст. 117 НК РФ -- от доходов, полученных за время уклонения налогоплательщика от постановки на налоговый учет).

Сумма штрафа, присужденного налогоплательщику, плательщику сборов или налоговому агенту за нарушение законодательства о налогах и сборах, повлекшее задолженность по налогу или сбору, подлежит перечислению со счетов налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней, в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации.

При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.

Налоговые санкции взыскиваются с налогоплательщиков как в судебном порядке (если больше 5 тыс. рублей) так и по решению руководителя налогового органа (зависит от величины штрафа).

НК РФ предусматривает следующие штрафы за совершение налоговых правонарушений:

Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе возникает в случае несвоевременной подачи заявления о постановке на учет в налоговый орган.

Нарушение налогоплательщиком срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб. Если срок подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе просрочен более чем на 90 дней, то штраф взыскивается в двукратном размере (ст.166 НК РФ)

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что на налогоплательщика, вставшего на налоговый учет в конкретном налоговом органе по одному из оснований, не может быть возложена ответственность за неподачу заявления о повторной постановке на налоговый учет в том же самом налоговом органе по иным основаниям.

Уклонение от постановки на учет в налоговом органе карается взысканием штрафа в размере 10% доходов, полученных в результате ведения деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе, но не менее 20 тыс. руб.

Если такая деятельность осуществляется более трех месяцев, то взыскивается штраф в размере 20% от полученных доходов (ст.117 НК РФ)

Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб. (ст.118 НК РФ)

В соответствии с действующим законодательством налогоплательщики - организации и индивидуальные предприниматели обязаны в 10-дневный срок письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета об открытии или закрытии банковского счета.

Непредставление налоговой декларации в налоговый орган по месту учета в установленный законодательством о налогах и сборах срок влечет взыскание штрафа в размере 5% суммы налога, подлежащего уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня установленного для ее предоставления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб.

Если налоговая декларация не представлена в налоговый орган в течение более 180 дней, то штраф взыскивается в размере 30% суммы налога, подлежащего уплате на основе этой декларации и 10% суммы налога, подлежащего уплате, за каждый полный или неполный месяц, начиная со 181-го дня (ст.119 НК РФ)

Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, совершенное в течение одного налогового периода, влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб. Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения законодатель понимает отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Если эти правила нарушены в течение более одного налогового периода, то взыскивается штраф в размере 15 тыс. руб.

Если грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения повлекло занижение налоговой базы, то штраф взыскивается в размере 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 тыс. руб.

Данным составом правонарушения охватываються и нарушения правил составления налоговой декларации, выразившиеся в несвоевременном или неправильном отражении в декларации доходов и расходов, исчисленной суммы налога и (или) других данных, связанных с исчислением и уплатой налога. Эти действия наказываються штрафом в размере 3 тыс. руб. (ст.120 НК РФ)

Неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налога.

Неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога, подлежащего уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, влекут взыскание штрафа в размере 20% неуплаченной суммы налога.

Если неуплата или неполная уплата сумм налога совершены умышленно, то штрафная санкция удваивается (ст.122 НК РФ)

При применении этой санкции необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом или внебюджетным фондом по уплате конкретного налога. Если в предыдущем налоговом периоде у налогоплательщика имеется переплата какого-либо налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд) и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности в части уплаты конкретного налога.

При наличии переплаты налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, если он внесет изменения в налоговую декларацию и уплатит пени. Пени в данном случае начисляются в период от возникновения недоимки до появления переплаты.

Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налогов влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению (ст.123 НК РФ)

Указанное правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, если он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств. Взыскание штрафа за неправомерное неперечисление или неполное перечисление сумм налога налоговым агентом производится независимо от того, была ли соответствующая сумма удержана им у налогоплательщика.

Незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа, таможенного органа, органа государственного внебюджетного фонда, проводящего налоговую проверку, на территорию или в помещение налогоплательщика или налогового агента влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб. (ст.124 НК РФ)

Несоблюдение порядка владения, пользования и распоряжения имуществом, на которое наложен арест, наказывается штрафом в размере 10 тыс. руб. (ст.125 НК РФ)

Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ. При применении указанной ответственности к налоговым агентам следует исходить из того, что каждый документ (справка), касающийся конкретного налогоплательщика, является отдельным документом независимо от способа его представления в налоговый орган: на бумажном или магнитном носителе.

Налоговые агенты также должны представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах, выплаченных индивидуальным предпринимателям за приобретенные товары, выполненные работы и оказанные услуги в том случае, если эти индивидуальные предприниматели не предъявили налоговому агенту документы, подтверждающие их государственную регистрацию в качестве предпринимателей без образования юридического лица и постановку на учет в налоговом органе. При непредставлении индивидуальными предпринимателями этих документов у налогового агента нет оснований считать, что данное физическое лицо является предпринимателем, а, следовательно, в данном случае налоговый агент является источником дохода и обязан исчислить и удержать налог из доходов налогоплательщика при их фактической выплате за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, и уплатить сумму налога в бюджет. Таким образом, непредставление налоговыми агентами сведений о доходах этих физических лиц и суммах исчисленных и удержанных налогов в соответствии со ст.230 НК РФ влечет за собой применение соответствующей налоговой санкции.

Непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике по запросу налогового органа, отказ, уклонение от представления таких документов либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями для налогоплательщиков - организаций (за исключением банков) влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб., для физических лиц - 500 руб. (ст.126 НК РФ)

К налоговым правонарушениям относятся противоправные деяния, совершенные не только налогоплательщиками, но и иными лицами.

Ответственность свидетеля предусмотрена в случае неявки или уклонения от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля. В данном случае взыскивается штраф в размере 1 тыс. руб. (ст.128 НК РФ)

Неправомерный отказ свидетеля от дачи показаний, дача заведомо ложных показаний караются штрафом в размере 3 тыс. руб. (ст.128 НК РФ)

Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки влечет взыскание штрафа в размере 500 руб. Дача экспертом заведомо ложного заключения или осуществление переводчиком заведомо ложного перевода наказываются штрафом в размере 1 тыс. руб. (ст. 129 НК РФ)

Неправомерное несообщение сведений налоговому органу (или несвоевременное сообщение), если это деяние не содержит признаков правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ, - влечет взыскание штрафа в размере 1 тыс. руб. За повторные деяния налагается штраф в размере 5000 руб. (ст.129 НК РФ)

В Налоговом кодексе РФ в отдельную главу выделены виды нарушений банком законодательства о налогах и сборах и ответственность за их совершение.

Нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику вызывает применение штрафной санкции в размере 10 тыс. руб. в случае, если банковский счет открыт организации или индивидуальному предпринимателю без предъявления ими свидетельства о постановке на учет в налоговом органе или при наличии у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица.

Несообщение банком налоговому органу сведений об открытии или закрытии счета организации или индивидуальным предпринимателем влечет взыскание штрафа в размере 20 тыс. руб.

Нарушение банком срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора, данное ему налогоплательщиком или налоговым агентом, влечет взыскание пени в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования Центрального банка РФ, но не более 0,2% за каждый день просрочки.

Неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, перечисленной в соответствии с поручением налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, но не более суммы задолженности.

Ответственность не применяется, если банк провел платеж, очередность исполнения которого в соответствии с гражданским законодательством РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов.

Неисполнение банком решения о взыскании налога и сбора, а также пени влечет взыскание пени в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования Центрального банка РФ, но не более 0,2% за каждый день просрочки.

Совершение банком действий по созданию ситуации отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, в отношении которых в банке находится инкассовое поручение налогового органа, влечет взыскание штрафа в размере 30% не поступившей в результате таких действий суммы.

Непредставление налоговым органам сведений о финансово - хозяйственной деятельности налогоплательщиков - клиентов банка по мотивированному запросу налогового органа в установленный законодательством срок влечет взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб.

Если налогоплательщик не уплатил штраф добровольно и в срок, налоговый орган подает иск в арбитражный суд или суд общей юрисдикции о взыскании суммы штрафа.

§2.3 Административная ответственность за налоговые правонарушения

В соответствии с Законом РФ «О налоговых органах РФ» налоговым органам предоставлено право привлекать к административной ответственности в виде взыскания штрафа за нарушения законодательства о налогах и сборах помимо тех, которые предусмотрены Налоговым кодексом.

Административная ответственность - это вид юридической ответственности, которая выражается в применении уполномоченным органом или должностным лицом административного взыскания к лицу, совершившему правонарушение.

Основные характеристики административной ответственности:

Устанавливается как законами, так и подзаконными актами, либо их нормами об административных правонарушениях.

Основанием административной ответственности является административное правонарушение.

Субъектами административной ответственности могут быть как физические лица, так и коллективные образования.

Административные взыскания применяются широким кругом уполномоченных органов и должностных лиц.

Административные взыскания налагаются органами и должностными лицами на неподчиненных им правонарушителей.

Применение административного взыскания не влечет судимости и увольнения с работы.

Меры административной ответственности применяются в соответствии с законодательством, регламентирующим производство по делам об административных правонарушениях.

Административные штрафы налагаются:

На должностных лиц предприятий, учреждений и организаций, виновных в сокрытии (занижении) прибыли (дохода) или сокрытии (неучтении) иных объектов налогообложения, а также в отсутствии бухгалтерского учета или ведении его с нарушением установленного порядка и искажении бухгалтерских отчетов, в непредставлении, несвоевременном представлении или представлении по неустановленной форме бухгалтерских отчетов, балансов, расчетов, деклараций и других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и других платежей в бюджет. Штраф взимается в размере от двух до пяти минимальных размеров оплаты труда (МРОТ), а за те же действия, совершенные повторно в течение года после наложения административного взыскания, в размере от пяти до десяти МРОТ Минимальных размеров оплаты труда;

На граждан, виновных в нарушении законодательства о предпринимательской деятельности или занимающихся предпринимательской деятельностью, в отношении которой имеется специальное запрещение, а также на граждан, виновных в отсутствии учета доходов или в ведении его с нарушением установленного порядка, в непредставлении или несвоевременном представлении деклараций о доходах либо во включении в декларации искаженных данных. Штраф взимается в размере от двух до пяти МРОТ, за те же действия, совершенные повторно в течение года после наложения административного взыскания в размере от пяти до десяти МРОТ;

На руководителей и других должностных лиц предприятий, учреждений и организаций, а также на граждан, не выполняющих установленные требования налоговых органов и их должностных лиц. К ним относятся: непредставление документов, касающихся хозяйственной деятельности предприятия и необходимых для правильного налогообложения; отказ в устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах; отказ в допуске должностных лиц налоговых органов для обследования помещений, используемых для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения; налогоплательщик не приостановил операции по расчетным и другим его счетам, находящихся в учреждениях банков. Штраф при невыполнении указанных требований взимается в размере от 2,5 до 5 МРОТ;

За необеспечение маркировки марками установленного образца при производстве подакцизных товаров штраф взимается в размере 100 МРОТ.

Меры административной ответственности применяются к должностным лицам организаций-налогоплательщиков независимо от применения налоговых санкций за аналогичное налоговое правонарушение к самим организациям.

К административной ответственности могут быть привлечены как граждане России, так и находящиеся на территории России иностранные граждане или лица без гражданства. Это руководители иностранных предприятий или российских организаций, принадлежащих иностранным инвесторам, которые являются иностранными гражданами.

Порядок привлечения должностных лиц к административной ответственности определяется Кодексом РФ об административных правонарушениях.

§2.4 Уголовная ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах

Впервые уголовная ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах была введена в 1992 г., когда в УК РСФСР Уголовный Кодекс Российской Советской Федеративной Социалистической Республики ввели две статьи (166-2 и 166-3). В настоящее время УК РФ Уголовный Кодекс Российской Федерации содержит несколько статей, предусматривающих уголовную ответственность за налоговые правонарушения, а именно ст. 198, 199 и 194, а также ст. 171, 172, 173,174 и др., но они связаны с нарушениями налогового законодательства в опосредованной форме.

Уголовная ответственность - это предусмотренное уголовно-правовой нормой и примененное к лицу вступившим в законную силу обвинительным приговором суда государственно-принудительное воздействие за совершенное преступление.

Уголовная ответственность, в том числе и за нарушения законодательства о налогах и сборах, характеризуется следующими специфическими чертами:

Субъектами уголовной ответственности являются только граждане;

Подобные документы

Характеристика видов ответственности за совершение налоговых правонарушений в России. Административная и уголовная ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах. Обстоятельства отягчающие, смягчающие и исключающие ответственность.

курсовая работа , добавлен 10.04.2014


Общие положения о налоговой ответственности. Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. Виды налоговых правонарушений и меры ответственности за их совершение согласно Налоговому кодексу Российской Федерации.

контрольная работа , добавлен 23.03.2011


Понятие налогового правонарушения и его виды. Обстоятельства, смягчающие или отягчающие налоговую (финансовую) ответственность. Порядок взыскания налоговой санкции. Административная ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах.

курсовая работа , добавлен 14.04.2014


Понятие и основные виды нарушений налогового законодательства, главные принципы привлечения к ответственности. Налоговые санкции за нарушения законодательства о налогах и сборах. Проблемы российского законодательства в сфере акцизного налогообложения.

курсовая работа , добавлен 13.03.2014


Исследование условий и порядка привлечения к ответственности лиц, виновных в нарушении законодательства РФ о налогах и сборах. Ответственность налоговых органов и их должностных лиц. Изучение проблем правового регулирования налогового законодательства.

дипломная работа , добавлен 08.01.2015


Понятие, состав и обязательные признаки налогового правонарушения. Правовая природа ответственности юридических и физических лиц за нарушение законодательства о налогах и сборах. Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении правонарушения.

курсовая работа , добавлен 22.01.2012


Юридическая ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах. Понятие и основания административной и уголовной ответственности за налоговые преступления, применяемые санкции. Расчет налогов на доходы физических лиц и прибыль предприятия.

контрольная работа , добавлен 07.11.2009


Группы и причины нарушений налогового законодательства. Административная и уголовная ответственность за нарушение налогового законодательства. Криминологический портрет налогового преступника. Обеспечение деятельности по противодействию преступлениям.

дипломная работа , добавлен 22.05.2012


Нормативное регулирование административной ответственности за нарушение налогового законодательства. Основания административной ответственности. Составы налоговых правонарушений. Санкции за нарушение налогового законодательства.

дипломная работа , добавлен 03.03.2003


Правовое регулирование ответственности за нарушение порядка реализации налоговых отношений. Обстоятельства, которые исключают ответственность и освобождают от ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах. Санкции в налоговом праве.

Налоговым законодательством РФ предусмотрена налоговая ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на налогоплательщика обязанностей. Мерой такой ответственности является налоговая санкция, направленная на предотвращение повторного совершения налогоплательщиком налогового правонарушения. В данной статье рассмотрим налоговые санкции и их непоглощение .

Основные положения

Отметим прежде всего, что налоговые санкции применяются лишь при совершении налогового правонарушения; этим налоговая санкция отличается и от мер ответственности, предусмотренных в главе 18 НК РФ, и от пени (ст. 75 НК РФ).

Итак, налоговая санкция означает, что лицо, допустившее правонарушение, должно понести определенные неблагоприятные последствия — денежные штрафы в размерах, указанных в ст. 116-129.6 НК РФ (в зависимости от вида налогового правонарушения соответственно).

Применение налоговой санкции возможно в случаях, если:

• не истекли сроки давности привлечения к ответственности (ст. 113 НК РФ);
• не истекли сроки давности взыскания налоговых санкций (ст. 115 НК РФ).

Так, обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, могут быть:

1. совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
2. совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
   1. тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
3. иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Пленум ВС РФ и Пленум ВАС РФ в п. 19 постановления от 11.06.99 г. № 41/9 разъяснили, учитывая, что в п. 3 ст. 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза (например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 9.07.09 г. по делу № А43-904 / 2009-30-16 , в котором суд уменьшил размер штрафа в 10 раз; постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 26.01.09 г. по делу № А32-4908 /2008-13/83 и ФАС Северо-Западного округа от 1.04.09 г. по делу № А56-41772 /2008 — арбитры снизили штрафы более чем в 29 раз).

В соответствии с п. 4 ст. 114 НК РФ при наличии отягчающих обстоятельств размер штрафа увеличивается на 100%. НК РФ устанавливает единственное отягчающее обстоятельство — совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекавшимся к ответственности за аналогичное правонарушение (п. 2 ст. 112 НК РФ).

Президиум ВАС РФ в постановлении от 25.05.10 г. № 1400/10 пришел к следующему выводу: если до совершения правонарушения, ставшего основанием для принятия инспекцией решения о привлечении к налоговой ответственности, налогоплательщик не был привлечен к ответственности за аналогичное противоправное деяние, как этого требует п. 2 ст. 112 НК РФ, у инспекции не имеется правовых оснований для взыскания с него сумм налоговых санкций, увеличенных на 100% в силу п. 4 ст. 114 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 112 НК РФ срок, в течение которого налогоплательщик считается привлеченным к ответственности, равен 12 месяцам с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа. То есть если лицо, совершившее налоговое правонарушение и привлеченное за это к ответственности в виде штрафа, совершит в течение 12 месяцев после вступления в законную силу решения суда или налогового органа аналогичное совершенному ранее правонарушение, то это будет считаться обстоятельством, отягчающим ответственность. При этом правонарушение должно быть именно аналогичным, т. е. привлечение организации к ответственности за нарушение налогового законодательства по иной статье, чем она была привлечена ранее (в течение 12 месяцев), не будет считаться обстоятельством, отягчающим ответственность.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 9.12.08 г. № 9141/08 высшие арбитры пояснили , что увеличение размера штрафа допустимо только в случае, когда лицо, привлекаемое к ответственности с учетом отягчающего обстоятельства, совершило правонарушение после привлечения его к ответственности за ранее совершенное аналогичное правонарушение. Следовательно, взыскание штрафа в двойном размере за правонарушение, совершенное налогоплательщиком в 2016 г., возможно только при условии совершения им аналогичного правонарушения до 2016 г., за которое он был привлечен к налоговой ответственности. В случае, если эти условия соблюдены, размер штрафа может быть увеличен судом или налоговым органом не более чем на 100%.

Смягчающие обстоятельства поглощают отягчающие

Так, арбитры отмечают, что при одновременном наличии документально подтвержденных смягчающих и отягчающих обстоятельств недопустимо принимать во внимание только смягчающие либо только отягчающие обстоятельства. Они должны рассматриваться в совокупности по каждому эпизоду налогового правонарушения.

Неоднократность привлечения к налоговой ответственности в течение 12 месяцев не является препятствием для одновременного уменьшения судом налоговых санкций при наличии соответствующих смягчающих обстоятельств, поскольку в налоговом законодательстве не предусмотрен запрет на применение норм п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии обстоятельства, отягчающего ответственность налогоплательщика. Например, несмотря на наличие отягчающего обстоятельства, судьи уменьшили сумму налоговой санкции в постановлениях ФАС Уральского округа от 9.06.08 г. по делу № Ф09-4133/08-С3 , ФАС Волго-Вятского округа от 16.04.07 г. по делу № А38-3216-17/288-2006 и др.

В аналогичной ситуации, когда налоговый орган, признав наличие как отягчающих, так и смягчающих ответственность обстоятельств, размер штрафа не увеличил и не уменьшил, ФАС Центрального округа в постановлении от 6.03.09 г. по делу № А14-9844/2008-304/24 признал правомерным снижение суммы санкции на 200 000 руб.

Менее строгая санкция не поглощает более строгую

Например, налогоплательщик признан виновным в нарушении срока постановки на учет, что влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб., и в грубом нарушении правил учета доходов, расходов или объектов налогообложения в течение двух налоговых периодов, за что установлен штраф в размере 15 000 руб. Поскольку более строгая санкция 15 000 руб. не поглощает менее строгую 5000 руб., в общей сумме с правонарушителя должно быть взыскано 20 000 руб.

Правило о запрете поглощения менее строгой налоговой санкции более строгой принято в противоположность предусмотренных ст. 69 УК РФ правил поглощения менее строгого наказания более строгим при назначении уголовного наказания по совокупности преступлений.

Правила п. 5 ст. 114 НК РФ подлежат применению, когда:

• одно лицо совершило два различных правонарушения, предусмотренных одной и той же статьей главы 16 НК РФ;
• одно лицо совершило два правонарушения, предусмотренных разными статьями главы 16 НК РФ (например, если лицо нарушило срок постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ), то с него взыскиваются два штрафа в размере по 5000 руб. каждый);
• одно и то же лицо совершило два налоговых правонарушения, предусмотренных разными статьями главы 16 НК РФ, и при этом за совершение одного из них предусмотрено взыскание штрафа в большем размере;
• одно и то же лицо совершило более двух правонарушений. И в этом случае сказанное ранее сохраняет силу.

Сумма штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента за налоговое правонарушение, повлекшее задолженность по налогу (сбору), подлежит перечислению со счетов соответственно налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации (п. 6 ст. 114 НК РФ).